Una sociedad argentina debe pagar el Impuesto sobre los Bienes Personales correspondiente a su accionista residente en Uruguay

1. Las reglas generales del Impuesto sobre los Bienes Personales

La Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales Nº 23.966 creó un impuesto que se aplica sobre los bienes situados en el país y los bienes situados en el exterior pertenecientes a personas físicas domiciliadas en la Argentina (el “Impuesto”).

El Impuesto también alcanza a las personas físicas domiciliadas en el exterior por sus bienes situados en la Argentina. En el caso de acciones y participaciones en el capital de sociedades argentinas pertenecientes a entidades del exterior, la ley presume –sin admitir prueba en contrario- que pertenecen a personas físicas domiciliadas en el exterior y, por ende, el Impuesto también aplica en tales casos.

La Ley Nº 25.585 introdujo en el año 2002 una importante reforma al Impuesto. A partir de ese año se impuso la obligación en cabeza de las sociedades argentinas de efectuar el pago del Impuesto actuando como responsables sustitutos de las personas físicas domiciliadas en el país o en el exterior, y/o sociedades y/o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliada en el exterior, que fueran titulares de las acciones o participaciones sociales de aquellas sociedades. De esta forma, la ley estableció un mecanismo efectivo de cobro, sobre todo para el supuesto de acciones o participaciones en el capital de sociedades argentinas cuya titularidad fuera de personas físicas o jurídicas del exterior

2. Los Convenios de Doble Imposición y el Tratado de Montevideo

Al momento de la reforma del Impuesto de 2002, Argentina tenía en vigencia convenios para evitar la doble imposición con España y con Suiza. Ambos preveían que el patrimonio de una persona residente en uno de los países firmantes sólo podía ser gravado por el país de residencia. Por ende, la Argentina no podía gravar la tenencia de acciones u otra participación en el capital de sociedades argentinas por parte de un residente español o suizo.

Por su parte, el Tratado de Montevideo firmado en 1980 por los países miembros de la Asociación Latinoamericana de Integración (“ALADI”) contiene en su artículo 48 lo que se denomina una “cláusula de la Nación más favorecida”. Según esta cláusula los capitales de los países miembros del tratado no pueden gozar, en el territorio de los restantes países miembros, de un tratamiento menos favorable que aquél que se concede a los capitales provenientes de terceros países.

En consecuencia, las sociedades argentinas que actuaban como responsables sustitutos en los términos de la Ley Nº 25.585, alegaban que si un residente español o suizo no podía resultar alcanzado por el Impuesto por sus tenencias de acciones o participaciones en sociedades argentinas, los residentes de los países miembros de la ALADI debían tener el mismo tratamiento.

La Procuración del Tesoro de la Nación había entendido en su Dictamen Nº 170/2006 que la cláusula de la Nación más favorecida no era aplicable a la materia tributaria.

Por su parte, la Dirección Nacional de Impuestos tenía una opinión contraria, dado que había emitido el Memorandum Nº 1000/2002 en el que se pronunciaba a favor de la aplicación de la mencionada cláusula y entendía que el Impuesto no debía ser aplicado a residentes de los países miembros de la ALADI, en el caso, Brasil o Uruguay, por no aplicarse a residentes españoles o suizos.

3. El caso “Losa Ladrillos Olavarria S.A.”. Los fallos del Tribunal Fiscal de la Nación y de la Cámara

Losa Ladrillos Olavarria S.A. (la “Sociedad”) es una sociedad constituida en Argentina. Uno de sus accionistas era TEI&C S.A., sociedad constituida en Uruguay. La Sociedad interpretó que el Tratado de Montevideo impedía la aplicación del Impuesto y, por ende, no actuó como responsable sustituto, conforme la posición de la Dirección Nacional de Impuestos. El Fisco Nacional determinó el Impuesto aplicable y lo reclamó a la entidad, que apeló la resolución del organismo ante el Tribunal Fiscal de la Nación.

En su fallo de fecha 8 de agosto de 2011 el Tribunal entendió que, al no contener el Tratado de Montevideo ninguna exclusión de la materia tributaria, la cláusula de la Nación más favorecida resultaba aplicable y, por ende, no correspondía le pago del Impuesto.

Contra tal pronunciamiento el Fisco interpuso apelación ante la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal. Alegó que, mediante la reforma introducida por la Ley N° 25.585, se pretendió evitar que a través de la constitución de sociedades en el extranjero, las personas físicas residentes en otros países pudieran eludir el pago del Impuesto por sus acciones o capitales en sociedades argentinas.

La Cámara consideró que el artículo 48 del Tratado de Montevideo sólo contiene una referencia genérica a los capitales procedentes de los países miembros y que de esa expresión aislada no es posible inferir que la finalidad del artículo sea extender mecánicamente las clausulas relativas a privilegios o exenciones impositivas resultantes de negociaciones bilaterales posteriores, a los países que no formaron parte de ese convenio específico.

Según la Cámara, que las cuestiones impositivas no hayan sido expresamente excluidas de las previsiones del artículo 48 del Tratado de Montevideo no justifica, por sí sola, que ellas hayan quedado alcanzadas por esa cláusula.

Finalmente, sostuvo que una interpretación contraria implicaría que el país no estaría en condiciones de llevar adelante una política soberana en materia de inversiones extranjeras ni legislar en materia de doble imposición internacional, toda vez que quedaría mecánicamente obligado a conceder privilegios a los países miembros de la ALADI con prescindencia de la estimación del costo fiscal que representarían dichas concesiones y sin haber verificado previamente la existencia concreta de supuestos de doble imposición con tales países.

Por lo expuesto, la Cámara decidió hacer lugar al recurso interpuesto por el Fisco y revocar la sentencia apelada.